Двойное налогообложение

Двойное налогообложение - это ситуация, когда один и тот же доход или имущество облагается аналогичным налогом дважды в разных юрисдикциях (странах) за один и тот же налоговый период. Это происходит из-за различий в налоговых системах стран и принципах налогообложения резидентов и нерезидентов. Рассмотрим несколько примеров двойного налогообложения:

Пример 1. Налогообложение дивидендов

Российский гражданин владеет акциями иностранной компании и получает от нее дивиденды. По законодательству России он обязан заплатить 13% налог на эти дивиденды как налоговый резидент РФ. Но и в стране, где зарегистрирована компания, с этих же дивидендов может быть удержан налог у источника выплаты, например, 15%. В итоге один и тот же доход облагается дважды - в России и за рубежом.

Пример 2. Налогообложение доходов от трудовой деятельности

Гражданин России работает по найму в Германии. По законодательству РФ он должен заплатить 13% НДФЛ со своего дохода как налоговый резидент. Но и в Германии с его зарплаты будет удержан подоходный налог по ставке, например, 42%. Таким образом, один и тот же доход от трудовой деятельности облагается налогом дважды.Чтобы избежать двойного налогообложения, страны заключают специальные Соглашения об избежании двойного налогообложения (СИДН). В них прописываются правила, по каким доходам и в какой стране они должны облагаться налогом.

Например, по СИДН между Россией и Германией дивиденды облагаются только в стране резидентства получателя, а доходы от трудовой деятельности - только в стране, где фактически выполнялась работа. Это позволяет избежать двойного налогообложения одного и того же дохода.

Однако в 2022-2023 гг. Россия в одностороннем порядке приостановила действие ряда СИДН с "недружественными" странами, в том числе со всеми странами ЕС. Это означает, что с доходов российских налоговых резидентов из этих стран будут удерживаться налоги дважды - в России и в стране источника дохода, так как механизм зачета налогов перестал действовать.

Таким образом, двойное налогообложение существенно увеличивает налоговую нагрузку на доходы и имущество, полученные за рубежом, и может стать серьезным барьером для ведения международного бизнеса и инвестиций.

Какие бывают виды двойного налогообложения?

Существуют два основных вида двойного налогообложения:

1. Внутреннее (внутригосударственное) двойное налогообложение

Это ситуация, когда один и тот же доход или имущество облагается налогом дважды в рамках одной страны на разных уровнях налогообложения (федеральном, региональном, местном). Различают вертикальное и горизонтальное внутреннее двойное налогообложение.

Вертикальное - когда один и тот же объект налогообложения облагается налогами на разных уровнях власти. Например, налог на прибыль организаций взимается как на федеральном, так и на региональном уровнях.

Горизонтальное - когда один и тот же объект налогообложения облагается разными видами налогов на одном уровне власти. Например, заработная плата работника облагается НДФЛ и страховыми взносами во внебюджетные фонды.

2. Международное (межгосударственное) двойное налогообложение

Это ситуация, когда один и тот же доход или имущество облагается налогами в двух или более государствах. Причиной является различие в принципах налогообложения резидентов и нерезидентов в разных странах.

Например, гражданин России, работающий за рубежом, может быть обязан уплатить подоходный налог как в стране источника дохода (по принципу территориальности), так и в России (по принципу резидентства).

Для устранения международного двойного налогообложения Россия заключает соглашения об избежании двойного налогообложения (СИДН) с другими странами. На май 2024 года действуют 45 таких соглашений.

Рассмотрим пример международного двойного налогообложения для физического лица - гражданина России, работающего по найму в Германии.В России ставка НДФЛ для резидентов - 13%. В Германии ставка подоходного налога для нерезидентов — 25%. Допустим, годовой доход работника составил 100 000 евро.

Без учета СИДН:

• В России НДФЛ = 100 000 * 13% = 13 000 евро
• В Германии налог = 100 000 * 25% = 25 000 евро
• Общая сумма налогов = 13 000 + 25 000 = 38 000 евро

С учетом СИДН между Россией и Германией:

Согласно ст.15 СИДН, доходы от трудовой деятельности облагаются только в стране источника дохода (Германии). В России налог не уплачивается.

Таким образом, применение СИДН позволило избежать двойного налогообложения одного и того же дохода.

Нормативные документы РФ, регулирующие вопросы двойного налогообложения:

• Налоговый кодекс РФ (ст. 232 "Устранение двойного налогообложения")
• Соглашения об избежании двойного налогообложения с иностранными государствами
• Федеральный закон от 27.11.2010 N 311-ФЗ "О ратификации Конвенции между Правительством РФ и Правительством Республики Кипр об избежании двойного налогообложения..." и другие.

Какие доходы чаще всего подвержены двойному налогообложению?

Двойное налогообложение чаще всего возникает в отношении следующих видов доходов:

Дивиденды

Дивиденды, выплачиваемые компанией своим акционерам, могут облагаться налогом дважды: сначала на уровне компании как часть ее прибыли, а затем на уровне акционера как личный доход. Например, российская компания заплатила 20% налог на прибыль, а затем акционер заплатил 13% НДФЛ с полученных дивидендов.

Проценты

Процентный доход по вкладам, облигациям и другим долговым инструментам может облагаться налогом у источника выплаты (например, банка) и затем как личный доход получателя. Допустим, российский гражданин получил 100 000 рублей процентов по вкладу в иностранном банке, с которых был удержан 10% налог у источника, а затем он заплатил 13% НДФЛ в России.

Роялти

Роялти за использование интеллектуальной собственности (патентов, торговых марок и т.д.) могут облагаться налогом в стране-источнике выплаты и в стране налогового резидентства получателя. Например, российская компания выплатила роялти иностранной фирме, с которых был удержан 20% налог в РФ, а затем фирма заплатила налог со своего дохода в своей стране.

Доходы от продажи акций, недвижимости

При продаже акций, недвижимости и других активов налог может взиматься как с прироста капитала (разницы между ценой продажи и покупки), так и с общей суммы дохода от продажи. Например, российский гражданин продал квартиру за 5 млн руб., купленную за 3 млн руб., и заплатил 13% НДФЛ с 2 млн руб. прироста капитала, а также 30% налог на доход от продажи в стране, где находится недвижимость.

Какие меры принимаются для борьбы с двойным налогообложением?

Двойное налогообложение возникает, когда одни и те же доходы или активы облагаются налогами в двух или более юрисдикциях из-за различий в налоговых системах стран. Это приводит к дополнительным финансовым затратам и сложностям для компаний и физлиц, ведущих международную деятельность.

Межгосударственные соглашения

Основным механизмом борьбы с двойным налогообложением являются соглашения об избежании двойного налогообложения (СИДН), которые страны заключают между собой. СИДН устанавливают правила выбора страны налогообложения и процедуры разрешения налоговых споров.

До недавнего времени Россия имела обширную сеть таких соглашений, но в 2022-2023 гг. их действие было приостановлено или прекращено с рядом "недружественных" стран. Например, соглашение с Нидерландами было денонсировано в одностороннем порядке в феврале 2023 года. СИДН обычно закрепляют четыре вида максимальных ставок налога у источника:

• Дивиденды: 5-15%
• Проценты: 0-10%
• Роялти: 0-15%
• Другие доходы: до 25%

Налоговые вычеты внутри страны

Внутри страны для избежания двойного налогообложения используются налоговые вычеты. В России действует ст. 232 Налогового кодекса РФ, позволяющая вычитать из российского налога на доходы физлиц уплаченные за рубежом аналогичные налоги.

Например, гражданин РФ сдал в аренду недвижимость в Германии и заплатил там подоходный налог 20%. При декларировании этого дохода в России он сможет вычесть уплаченную в Германии сумму из российского НДФЛ1.Для компаний действует аналогичный порядок зачета иностранных налогов при уплате налога на прибыль (ст. 311 НК РФ).

Таким образом, основными мерами борьбы с двойным налогообложением являются:

1. Заключение межгосударственных СИДН, устанавливающих правила налогообложения и процедуры разрешения споров.
2. Предоставление налоговых вычетов внутри страны для зачета уплаченных за рубежом налогов.

Приостановление действия СИДН с рядом стран в 2022-2023 гг. может привести к росту случаев двойного налогообложения для российских компаний и граждан

Как работает метод налогового зачета?

Метод налогового зачета применяется для устранения двойного налогообложения доходов, полученных резидентом одной страны из источников в другой стране. Суть метода заключается в том, что сумма налога, уплаченная в стране источника дохода, засчитывается (зачитывается) при уплате налога в стране резидентства в счет уменьшения налогового обязательства.

Рассмотрим пример: Российская компания получила доход в размере 1 000 000 рублей от источника в Германии. В Германии с этого дохода был удержан налог по ставке 15%, что составило 150 000 рублей.В России ставка налога на прибыль организаций составляет 20%.

Без применения метода зачета российская компания должна была бы заплатить в России налог в размере 200 000 рублей (1 000 000 * 20%). Таким образом, общая сумма налога, уплаченного с одного и того же дохода, составила бы 350 000 рублей (150 000 в Германии + 200 000 в России).

При применении метода зачета российская компания сможет уменьшить свое налоговое обязательство в России на сумму налога, уплаченного в Германии, но не более суммы налога, подлежащего уплате в России.Расчет налога в России с применением метода зачета:

1. Налог, исчисленный в России: 1 000 000 * 20% = 200 000 рублей
2. Налог, уплаченный в Германии: 150 000 рублей
3. Сумма налога к уплате в России: 200 000 - 150 000 = 50 000 рублей

Таким образом, общая сумма налога, уплаченного с одного и того же дохода, составит 200 000 рублей (150 000 в Германии + 50 000 в России), что значительно меньше, чем при отсутствии метода зачета.

Показатель	Без метода зачета	С методом зачета
Доход в Германии	1 000 000 руб.	1 000 000 руб.
Налог в Германии (15%)	150 000 руб.	150 000 руб.
Налог в России (20%)	200 000 руб.	200 000 руб.
Зачет налога, уплаченного в Германии	-	150 000 руб.
Налог к уплате в России	200 000 руб.	50 000 руб.
Общая сумма налога	350 000 руб.	200 000 руб.

Как видно из таблицы, применение метода зачета позволяет избежать двойного налогообложения одного и того же дохода и снизить общую налоговую нагрузку

Метод налогового зачета регулируется статьей 311 Налогового кодекса РФ и применяется в отношении налогов, уплаченных за пределами РФ, если это предусмотрено соответствующим международным договором об избежании двойного налогообложения.

Как работает метод освобождения от налогообложения?

Метод освобождения от налогообложения является одним из основных способов устранения двойного налогообложения дохода, полученного резидентом одной страны на территории другого государства. При его применении доход, уже обложенный налогом в стране источника, полностью или частично освобождается от налогообложения в стране резидентства налогоплательщика.

Принцип работы метода

Рассмотрим пример: Российская компания получила доход в размере 1 000 000 рублей от деятельности в Германии. В Германии этот доход был обложен налогом по ставке 30%, и компания уплатила 300 000 рублей налога в бюджет Германии.

В России ставка налога на прибыль организаций составляет 20%. Без применения метода освобождения российская компания должна была бы заплатить в бюджет РФ еще 200 000 рублей (1 000 000 * 20%) с того же дохода, что привело бы к двойному налогообложению.

Однако согласно ст. 232 Налогового кодекса РФ, если международным договором РФ предусмотрено освобождение от налогообложения в России доходов, облагаемых налогом в иностранном государстве, то суммы налога, уплаченные за пределами РФ, подлежат зачету при уплате налога в России.

Таким образом, российская компания освобождается от уплаты налога на прибыль в РФ с дохода, полученного в Германии, так как этот доход уже был обложен налогом в стране источника дохода.

Варианты применения метода

Существуют два основных варианта применения метода освобождения:

1. Полное освобождение - доход полностью освобождается от налогообложения в стране резидентства, даже если налоговая ставка в стране источника ниже.
2. Прогрессивное освобождение - доход освобождается от налогообложения в стране резидентства только в размере суммы, фактически уплаченной в стране источника. Если ставка налога в стране источника ниже, чем в стране резидентства, то разница в ставках все равно подлежит уплате в стране резидентства.

Выбор варианта определяется положениями соответствующего международного договора по вопросам налогообложения между странами.Метод освобождения широко применяется в российской практике. Россия, как правило, использует кредитный метод устранения двойного налогообложения, но в ряде случаев применяет и метод освобождения в соответствии с положениями международных соглашений.

Таким образом, метод освобождения от налогообложения позволяет избежать ситуации, когда один и тот же доход облагается налогом дважды - в стране источника дохода и в стране резидентства налогоплательщика, что обеспечивает справедливое налогообложение и стимулирует международную торговлю и инвестиции.

Что такое налоговый кредит для избежания двойного налогообложения?

Налоговый кредит - это сумма, на которую уменьшается налог в стране резидентства налогоплательщика, в размере налога, уплаченного в стране источника дохода. Это позволяет избежать двойного налогообложения одного и того же дохода в разных юрисдикциях.

Например, российская компания получила дивиденды от своей дочерней фирмы в Германии. В Германии с этих дивидендов был удержан налог у источника в размере 15%. В России эти дивиденды также облагаются налогом на прибыль по ставке 13%. Чтобы избежать двойного налогообложения, российская компания может зачесть уплаченный в Германии налог (15%) в счет уплаты российского налога на прибыль (13%). То есть в России она заплатит только разницу между российским и германским налогами.

Расчет налогового кредита

Сумма налогового кредита рассчитывается по формуле:

Но не более фактически уплаченной суммы налога за рубежом. Пример:

• Российская компания получила дивиденды из Германии в размере 1 000 000 евро
• Налог, удержанный в Германии - 15% (150 000 евро)
• Ставка налога на прибыль в РФ - 20%
• Налоговый кредит = 1 000 000 * 20% = 200 000 евро

Но так как фактически в Германии уплачено только 150 000 евро, то налоговый кредит составит 150 000 евро

То есть в России компания заплатит налог на прибыль в размере 200 000 - 150 000 = 50 000 евро.

Страна	Налоговая база	Ставка налога	Сумма налога	Налоговый кредит
Германия	1 000 000 евро	15%	150 000 евро	-
Россия	1 000 000 евро	20%	200 000 евро	150 000 евро
Итого к уплате в России			50 000 евро

Налоговый кредит регулируется статьей 311 Налогового кодекса РФ и применяется на основании международных соглашений об избежании двойного налогообложения, заключенных Россией с другими странами.

Какие соглашения заключены Россией об избежании двойного налогообложения?

Россия заключила соглашения об избежании двойного налогообложения (СОИДН) с 82 странами. Эти соглашения регулируют порядок налогообложения доходов и имущества налогоплательщиков, являющихся резидентами одного государства, но получающих доходы из источников в другом государстве.

Основная цель соглашения об избежании двойного налогообложения - избежать двойного налогообложения одного и того же дохода или имущества в обеих странах. Это достигается путем:

1. Распределения налоговой юрисдикции между странами.
2. Предоставления налоговых льгот (зачета уплаченных налогов, освобождения от налогообложения, пониженных ставок).

Пример 1. Физическое лицо - налоговый резидент России

Гражданин России владеет квартирой в Болгарии и получает доход от ее сдачи в аренду. По болгарскому законодательству он уплачивает налог с этого дохода в Болгарии. Согласно СОИДН между Россией и Болгарией, при уплате НДФЛ в России он может зачесть уплаченный в Болгарии налог.

Пример 2. Юридическое лицо - налоговый резидент России

Российская компания получает доход от оказания услуг в Германии. По германскому законодательству этот доход облагается налогом у источника выплаты в Германии по ставке 15%. Согласно СОИДН между Россией и Германией, компания может зачесть уплаченный в Германии налог при уплате налога на прибыль в России.

Пример 3. Налогообложение дивидендов

Российская компания выплачивает дивиденды своему акционеру - компании из Кипра. По российскому законодательству ставка налога у источника составляет 15%. Однако согласно СОИДН между Россией и Кипром, ставка снижается до 5% при соблюдении определенных условий.

Приостановка действия СОИДН

В 2022-2023 гг. Россия частично приостановила действие СОИДН с 38 "недружественными" странами, включая США, страны ЕС, Великобританию. Однако положения об устранении двойного налогообложения, определении налогового резидентства и зачете налогов сохраняют силу.

Таким образом, несмотря на приостановку, российские налогоплательщики по-прежнему могут зачитывать налоги, уплаченные за рубежом, при уплате налогов в России. Это позволяет избежать двойного налогообложения одного и того же дохода.

Как налоговые органы выявляют двойное налогообложение?

Налоговые органы используют несколько способов для выявления случаев двойного налогообложения:

Налоговые проверки

При проведении камеральных и выездных налоговых проверок налоговики изучают первичную документацию налогоплательщика, в том числе договоры, акты, счета-фактуры, платежные поручения и т.д. Это позволяет выявить доходы из-за рубежа и проверить, были ли с них уплачены налоги в России и иностранном государстве.

Межгосударственный обмен налоговой информацией

Россия заключила соглашения об обмене налоговой информацией с более чем 80 странами. Налоговые органы этих стран обмениваются сведениями о доходах и имуществе налогоплательщиков, что помогает выявить случаи неуплаты налогов, в том числе двойного налогообложения.

Изучение данных налоговой отчетности

Налогоплательщики обязаны отражать в налоговых декларациях все полученные доходы, в том числе из иностранных источников. Налоговики анализируют эти данные и при необходимости запрашивают дополнительные документы для проверки правильности исчисления и уплаты налогов.

Пример. Гражданин России Иванов И.И. работает по трудовому договору в Германии и получает там заработную плату. По закону он является налоговым резидентом обеих стран и должен платить НДФЛ как в России, так и в Германии.

Допустим, за 2022 год Иванов заплатил в Германии подоходный налог в размере 10 000 евро. В России он должен подать налоговую декларацию и указать этот доход. Налоговая инспекция, получив от Германии данные об уплаченном там налоге, предоставит Иванову налоговый вычет в размере 10 000 евро при расчете НДФЛ в России. Это позволит избежать двойного налогообложения одного и того же дохода.

Каковы последствия двойного налогообложения?

Двойное налогообложение возникает, когда один и тот же доход или имущество облагается налогом дважды - в разных юрисдикциях или на разных уровнях власти. Это приводит к серьезным негативным последствиям:

1. Увеличение налоговой нагрузки. Двойное налогообложение значительно увеличивает общую сумму налогов, которую должны платить физические и юридические лица. Например, если компания платит налог на прибыль в стране, где она зарегистрирована, а затем еще раз облагается налогом на дивиденды в стране, где находятся ее акционеры, это существенно снижает ее чистую прибыль.
2. Снижение инвестиционной привлекательности. Высокие налоговые ставки из-за двойного налогообложения отталкивают потенциальных инвесторов, которые предпочитают вкладывать средства в страны с более благоприятным налоговым режимом. Это замедляет экономический рост и развитие.
3. Удорожание товаров и услуг. Компании, столкнувшиеся с двойным налогообложением, вынуждены компенсировать дополнительные налоговые издержки за счет повышения цен на свои товары и услуги, что негативно сказывается на потребителях.
4. Сокращение предпринимательской активности. Высокие налоги из-за двойного налогообложения снижают стимулы для ведения бизнеса, особенно для малых и средних предприятий, которые не могут позволить себе сложные схемы налогового планирования.